| NUM-CONSULTA | V0761-08 |
| ORGANO | SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas |
| FECHA-SALIDA | 10/04/2008 |
| NORMATIVA | Ley 37/1992, arts 78 y 80.dos TRLIS RDLeg.4/2004, arts. 10 y 19 LI IRPF, Ley 35/2006, art. 33 Ley 29/1987, art. 3-1 |
| DESCRIPCION-HECHOS | La entidad consultante desarrolla la actividad de promoción de edificaciones destinadas a viviendas. Ante la actual crisis del mercado inmobiliario, para incentivar las ventas, desea liberar a sus clientes del pago de las cuotas de hipoteca los 24 primeros meses de vida del préstamo hipotecario. La transmisión de inmueble se hará por el valor de mercado y el cliente se subrogará en el 100 por 100 de la hipoteca. Acto seguido promotor y comprador firmarán un contrato privado por el cual el promotor se obliga al pago al comprador del importe de las cuotas de los 24 primeros meses de vida del préstamo hipotecario. |
| CUESTION-PLANTEADA | 1. Tratamiento del contrato privado por el Impuesto sobre el Valor Añadido. 2. Deducibilidad en el Impuesto sobre Sociedades del promotor de los pagos que vaya haciendo a su cliente por el compromiso asumido de las cuotas de hipoteca de los 24 primeros meses. Posibilidad de dotar una provisión por responsabilidades deducible del Impuesto el primer año. En caso de que el cliente sea persona jurídica sujeta al Impuesto, tratamiento de los cobros del promotor de las primeras 24 cuotas del préstamo hipotecario. 3. En el caso de que el contribuyente sea persona física y el inmueble su vivienda habitual, posibilidad de deducción por inversión en vivienda habitual en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y tributación por ese Impuesto de las cuotas pagadas durante los primeros 24 meses. 4. Tributación por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de los cobros del promotor durante el período de 24 meses. |
| CONTESTACION-COMPLETA | Impuesto sobre el Valor Añadido. En lo que respecta al Impuesto sobre el Valor Añadido, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 78, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, que regula el mencionado impuesto (Boletín Oficial del Estado del 29) “la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas”. Por “importe total de la contraprestación” ha de entenderse la contrapartida realmente percibida por el sujeto pasivo y satisfecha por el adquirente, esto es, el precio que dicho sujeto pasivo obtiene como consecuencia de la operación realizada. Por su parte, conforme al artículo 78, apartado dos, ordinal 7º, hay que incluir en la base imponible: “El importe de las deudas asumidas por el destinatario de las operaciones sujetas como contraprestación total o parcial de las mismas.” El caso que se describe en la consulta, un promotor transmite un inmueble a un tercero (se da por supuesto que se trata de una primera entrega y, por tanto, sujeta al impuesto, por lo que esta cuestión no se va a discutir). A cambio de dicha transmisión, el promotor subroga al adquirente en el crédito hipotecario que pesa sobre el inmueble transmitido, si bien, dicho promotor se obliga a satisfacer las veinticuatro primeras cuotas del préstamo hipotecario. No se especifica en el texto de la consulta si el promotor percibe una determinada cantidad de dinero. Pues bien, la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido estará configurada por el importe total recibido por el sujeto pasivo, es decir, por el promotor. Este importe está formado por una parte, por el crédito en el cual se subroga el adquirente, y, por otra y en su caso, por el dinero percibido en efectivo. El hecho de que el promotor se obligue a satisfacer las veinticuatro primeras cuotas del préstamo hipotecario abre paso a la aplicación de lo dispuesto en el artículo 80.Dos de la Ley 37/1992, según el cual: “Cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente”. En consecuencia, por cada pago de cuota hipotecaria que realice el promotor deberá procederse a la modificación de la base imponible, reduciéndola en dicha cuantía. Impuesto sobre Sociedades. El artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”. En relación con La imputación de ingresos y gastos, el artículo 19.1 del TRLIS prevé: “1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros. “ Las acciones comerciales que se realicen para impulsar y fomentar la venta de viviendas tendrá a efectos fiscales el mismo tratamiento que a efectos contables. Así, cabe señalar que la norma de registro y valoración 14ª del Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, establece que “los ingresos procedentes de la venta de bienes y de la prestación de servicios se valorarán por el valor razonable de la contrapartida, recibida o por recibir, derivada de los mismos, que, salvo evidencia en contrario, será el precio acordado para dichos bienes o servicios, deducido: el importe de cualquier descuento, rebaja en el precio u otras partidas similares que la empresa pueda conceder, así como los interese incorporados al nominal de los créditos. No obstante, podrán incluirse los intereses incorporados a los créditos comerciales con vencimiento no superior a un año que no tengan un tipo de interés contractual, cuando el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea significativo”. La aplicación de la citada norma al caso planteado determinará que el importe de las cuotas hipotecarias de los 24 meses de préstamo hipotecario por las que el promotor se obliga al pago al comprador, se corresponderán con un menor importe de la venta realizada, debiendo reconocerse simultáneamente una obligación por el pago de las mismas en los términos establecidos en la normativa contable. Igualmente, en el caso del comprador persona jurídica, deberá reconocerse un menor importe del precio de adquisición de las viviendas y un crédito simultáneo por el importe que se determina de acuerdo con la normativa contable. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas El Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF), aprobado Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en su articulo 33 dispone que “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél …” |